Liquidationsgewinnbesteuerung: So erfolgt eine korrekte und steuerlich attraktive Trennung

Allgemeines 

Wird ein Unternehmen aufgelöst, und resultieren aus den stillen Reserven Kapital- bzw. Liquidationsgewinne, stellt sich die Frage nach deren Besteuerung. 

Es handelt sich um aperiodische Gewinne, also solche, die nicht aufgrund des gewöhnlichen Geschäftsgangs anfallen, sondern wegen eines Ereignisses, das das Unternehmen in seinem Kern trifft. Die einheitliche Besteuerung der Unternehmensgewinne ohne Berücksichtigung ihrer Quellen und Entstehungsgründe führt daher bei einem progressiven Steuertarif zu einer verschärften Belastung von aperiodischen Gewinnen mit einem Steuersatz, der auf regelmässig zufliessende Jahreseinkünfte zugeschnitten ist (Reich, Steuerrecht, 409/410). Bei der Besteuerung von Kapitalgewinnen und somit auch bei der Liquidationsbesteuerung von Selbstständigerwerbenden gerät das Periodizitätsprinzip in Konflikt mit dem Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Hier setzt der Normzweck von Art. 37b DBG an: Dem Problem der übermässigen Belastung der Liquidationsgewinne bei Geschäftsaufgabe wird insofern Rechnung getragen, als die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven bei endgültiger Aufgabe der selbstständigen Erwerbstätigkeit nach vollendetem 55. Altersjahr oder wegen Invalidität getrennt vom übrigen Einkommen – mit Steuersatzmilderung und Sonderbestimmung im Hinblick auf die Alterssicherung des Unternehmers – besteuert wird. Dies gilt auch sinngemäss für den Ehegatten, die anderen Erben und für Vermächtnisnehmer, die das übernommene Unternehmen nicht weiterführen (Art. 37b Abs. 2 DBG). 

Hintergrund der separaten Besteuerung ist die Überlegung, dass die stillen Reserven eines Unternehmens häufig eine vorsorgeähnliche Funktion haben. Insbesondere Landwirte und Einzelunternehmer haben oft keine oder eine geringe Altersvorsorge, weil sie ihre Altersersparnisse in den Betrieb investiert haben; ein allfälliger Liquidationsgewinn bei Erwerbsaufgabe bildet bei ihnen deshalb oft Teil ihrer Altersvorsorge. 

Funktionsweise der Besteuerung 

Art. 37b DBG unterteilt das Einkommen des Steuerpflichtigen in drei Teilmengen, die je eine Bemessungsgrundlage für eine unterschiedliche Besteuerung bilden. Zunächst werden die in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven vom übrigen Einkommen abgesondert. Diese werden geteilt besteuert, soweit ein Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung möglich gewesen wäre. Zusätzlich zu diesen Vorschriften über die Bemessungsgrundlage verlangt das StHG auch die Anwendung eines reduzierten Steuersatzes; damit greift der Bund über die Rahmengesetzgebung hinaus in die Tarifautonomie der Kantone.