Umstrukturierungen: Steuerliche Optimierungsmöglichkeiten

Grundsätzliches zu (steuerlichen) Umstrukturierungen

Umstrukturierungen können in verschiedenen Ausgestaltungen vorkommen. Die zivilrechtlichen Grundlagen für die Reorganisation von Unternehmen sind in erster Linie im Fusionsgesetz geregelt. Allerdings ist festzustellen, dass die steuerrechtliche Konzeption des Begriffs der Umstrukturierung nicht deckungsgleich mit der zivilrechtlichen ist. Während sich das Zivilrecht – über die Systematik des Fusionsgesetzes – nach der Methodik eines Numerus clausus richtet, ist für den steuerrechtlichen Umstrukturierungsbegriff eine Generalklausel massgebend. So spricht etwa das Einkommens- und Gewinnsteuerrecht allgemein von “Umstrukturierungen” (s.Art.19 Abs.1 und 61 Abs.1 DBG;Art.8 Abs. 3 und Abs. 3^bis sowie Art. 24 Abs. 3 StHG), was im Zivilrecht (Fusionsgesetz) nicht der Fall ist.

Im Steuerrecht wird im Bereich der unternehmerischen Reorganisationen herkömmlicherweise eine wirtschaftliche Betrachtungsweise angestellt. Der Entscheid, ob steuerlich eine Umstrukturierung vorliegt, richtet sich üblicherweise nach einem Vergleich des Zustands vor mit demjenigen nach erfolgter Reorganisationsmassnahme. Der (zivilrechtliche) Weg ins Ziel ist dagegen nicht von ausschlaggebender Bedeutung.

Im Rahmen von Reorganisationen werden grundsätzlich Aktiven und Passiven von einem Steuersubjekt auf ein anderes übertragen. Hinsichtlich der direkten Steuern (Einkommenssteuer, soweit Geschäftsvermögen betroffen ist, und Gewinnsteuer) steht dabei stets die Frage im Zentrum, ob die betroffenen Vermögenswerte Mehrwerte in Form stiller Reserven beinhalten und ob derartige stille Reserven realisiert und damit umgehend zur Besteuerung gebracht werden. Die Erhebung von direkten Steuern auf stillen Reserven soll dabei aufgeschoben werden können und die Steuerfaktoren vom übertragenden auf den übernehmenden Rechtsträger übergehen.

Im Einzelfall ist zu prüfen, ob es aus der Sicht des steuerpflichtigen Unternehmens allerdings nicht vorteilhafter sein könnte, keinen Steueraufschub geltend zu machen. Dies könnte bspw. dann in Betracht gezogen werden, wenn stille Reserven in einem Kanton mit verhältnismässig tiefer Steuerbelastung realisiert und besteuert werden. Werden die realisierten Vermögenswerte im Rahmen einer Umstrukturierung in einen anderen Kanton mit einer vergleichsweise hohen Steuerbelastung verschoben, könnten die steuerlich inzwischen auf den Verkehrswert aufgewerteten Vermögenswerte in diesem anderen Kanton gegebenenfalls sofort wieder abgeschrieben werden. Dadurch liesse sich im Modellfall und gesamthaft gar eine Steuerersparnis erzielen.

Weiter ist regelmässig zu prüfen, ob Reorganisationen Verkehrs-/Transaktionssteuern auslösen. Werden bspw. Liegenschaften oder Urkunden im Sinn des Stempelabgabegesetzes “bewegt”, sind die Auswirkungen im Bereich der Grundsteuern (Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer) sowie der Umsatzabgabe zu beachten.

Ferner werden im Zusammenhang mit Reorganisationen bisweilen geldwerte Leistungen im Sinn der Verrechnungssteuer ausgerichtet. Es ist mithin rechtzeitig zu erkennen, ob dadurch eine Überwälzungspflicht (verbunden mit der Liquiditätsfrage) oder gar eine definitive Steuerbelastung entsteht.

Schliesslich können Reorganisationen zu offenen oder verdeckten Kapitaleinlagen führen, weshalb zu klären ist, ob eine Umstrukturierungshandlung allenfalls die Emissionsabgabe auslösen könnte.

Das steuerliche Umstrukturierungsrecht bezweckt im Sinn einer allgemeinen Vorbemerkung, dass wirtschaftlich sinnvolle Strukturveränderungen nicht durch steuerliche Belastungen behindert oder verunmöglicht werden sollen. Sofern die erforderlichen steuerlichen Voraussetzungen erfüllt sind, können deshalb Transaktionen unter dem Titel Umstrukturierung vollzogen werden, ohne dass unmittelbar Steuern anfallen (via den Aufschub oder die Befreiung von Steuern, die ansonsten sofort fällig würden).

Tipp
Jede beabsichtigte Umstrukturierungsmassnahme sollte vor deren Umsetzung systematisch wie folgt geprüft werden:
1. Erfassen sämtlicher involvierter Personen (natürliche und juristische Personen = Steuersubjekte)
2. Für sämtliche involvierten Personen pro Steuerart die möglichen Steuerfolgen prüfen