Handänderungssteuer: Facts und Bemessungsgrundlagen
Thomas Würsten
Thomas Würsten, Rechtsanwalt, dipl. Steuerexperte, ist als Steuerberater bei der Probst Partner AG in Winterthur/Zürich tätig und unterstützt national und international tätige Unternehmen, Unternehmer und Privatpersonen in sämtlichen steuerlichen Angelegenheiten. Aufgrund seiner mehrjährigen Tätigkeit bei einer führenden Wirtschaftskanzlei in Zürich verfügt er über weitreichende praktische Erfahrungen und fundierte Fachkenntnisse insbesondere im Bereich des Unternehmenssteuerrechts, bei Nachfolgeregelungen für Unternehmen und Private sowie im Bereich von Immobilientransaktionen.
Gegenstand der Handänderungssteuer
Der Gegenstand der Handänderungssteuer ist in den kantonalen bzw. kommunalen Steuergesetzen unterschiedlich definiert, umfasst jedoch im Wesentlichen die Übertragung (Handänderung) von im Kanton bzw. in der Gemeinde gelegenen Grundstücken.
Der Begriff des Grundstücks folgt typischerweise der zivilrechtlichen Definition gemäss Art. 655 ZGB, wonach zu den Grundstücken nebst den klassischen Liegenschaften auch die im Grundbuch aufgenommenen selbständigen und dauernden Rechte (z.B. Baurechte), Bergwerke und Miteigentumsanteile zählen.
Bei der Handänderung wird zwischen der zivilrechtlichen und der wirtschaftlichen Handänderung unterschieden:
- Als zivilrechtliche Handänderung gilt der Übergang von zivilrechtlichem Eigentum an einem Grundstück oder Grundstückanteil vom bisherigen auf einen neuen Rechtsträger. Typischerweise bedarf es dazu eines gültigen Rechtsgrunds (z.B. Kaufvertrag über den Erwerb einer Liegenschaft) und einer Eintragung des neuen Eigentümers im Grundbuch.
- Eine wirtschaftliche Handänderung liegt vor, wenn zwar das zivilrechtliche Eigentum unverändert bleibt, dennoch aber wesentliche Teile der wirtschaftlichen Verfügungsgewalt über ein Grundstück vom bisherigen Verfügungsberechtigten auf einen neuen Verfügungsberechtigten übergehen. Ein typischer Anwendungsfall einer wirtschaftlichen Handänderung stellt beispielsweise die Übertragung der Anteilsmehrheit an einer Immobiliengesellschaft dar.
In der Mehrzahl der Kantone und Gemeinden unterliegt sowohl die zivilrechtliche wie auch die wirtschaftliche Handänderung der Handänderungssteuer. Zudem wird vielfach auch die Überführung von Gesamteigentum in Miteigentum und umgekehrt sowie in einzelnen Kantonen auch die dingliche Belastung von Grundstücken (Bestellung von Dienstbarkeiten, Errichtung von Grundpfandrechten) der Steuer unterstellt.
Erhebung der Handänderungssteuer
Die Handänderungssteuer wird lediglich auf kantonaler und/oder kommunaler Ebene, nicht jedoch auf Bundesebene erhoben. In der Mehrzahl der Kantone wir die Handänderungssteuer vom Kanton erhoben, wobei die Gemeinden üblicherweise am Steuerertrag beteiligt sind. In gewissen Kantonen wird die Steuer nur durch die Gemeinden erhoben, wobei diese aufgrund der kantonalen Gesetzgebung entweder zur Erhebung der Handänderungssteuer verpflichtet oder aber bloss ermächtigt sind.
Verschiedene Kantone kennen keine eigentliche Handänderungssteuer. Es gilt jedoch zu beachten, dass diese Kantone stattdessen nicht selten eine Handänderungsgebühr erheben. Eine solche Gebühr kann entweder als echte Gebühr oder auch als sog. Gemengsteuer, einer Mischform zwischen Gebühr und Steuer ausgestaltet sein. Eine echte Gebühr unterliegt dem sog. Kostendeckungs- und Äquivalenzprinzip, wonach die Höhe der Abgabe höchstens dem Betrag entsprechend darf, der für die Kostendeckung der entsprechenden Verwaltungstätigkeit erforderlich ist, und dieser Betrag zudem nicht in einem offensichtlichen Missverhältnis zum objektiven Wert der bezogenen Leistung stehen darf. Demgegenüber ist die Gemengsteuer zwar als Gebühr ausgestaltet, jedoch überschreitet deren Höhe die Limitierungen durch das Kostendeckungs- und Äquivalenzprinzip, weshalb in diesem Fall der Gebühr zusätzlich auch eine fiskalische Komponente zukommt.
Schuldner der Handänderungssteuer
Schuldner der Handänderungssteuer ist in der Regel der Erwerber, in einzelnen Kantonen sowohl der Erwerber als auch der Veräusserer. In diversen Kantonen wird in der Praxis die Steuer jedoch primär aufgrund der durch die Parteien getroffenen Vereinbarung auferlegt.
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Ausnahmen von der Steuerpflicht
Die kantonalen Gesetze sehen verschiedene Ausnahmen einerseits betreffend einzelne Steuerpflichtige (subjektive Ausnahmen) und andererseits betreffend bestimmte Handänderungsvorgänge (objektive Ausnahmen) vor.
Von der subjektiven Steuerpflicht in der Regel befreit sind:
- Die Schweizerische Eidgenossenschaft sowie ihre Anstalten, Betriebe und unselbständigen Stiftungen, soweit die übertragenen Liegenschaften unmittelbar einem öffentlichen Zweck dienen;
- Der Kanton, die Gemeinden sowie die öffentlich-rechtlichen Körperschaften des kantonalen und kommunalen Rechts;
- Die Landeskirchen sowie gemeinnützige Institutionen
Zu beachten gilt, dass die Befreiung von der subjektiven Steuerpflicht in einzelnen Kantonen zusätzlich auf weitere Personen ausgedehnt, in anderen Kantonen demgegenüber auf einzelne der erwähnten Personen beschränkt wird. Verschiedene Kantone gewähren zudem die Steuerbefreiung nur bei Handänderungen an Grundstücken, die einem bestimmten Zweck dienen.
Neben den erwähnten subjektiven Ausnahmen von der Steuerpflicht enthalten die kantonalen Gesetze auch diverse objektive Ausnahmen, welche bestimmte Handänderungsvorgänge entweder vollständig von der Steuer befreien oder aber zumindest privilegiert behandeln. Solche objektiven Ausnahmen betreffen typischerweise:
- Handänderungen infolge Erbgang, Erbvorbezug oder Schenkung;
- Handänderungen zwischen Ehegatten infolge güterrechtlicher Auseinandersetzung;
- Handänderungen unter nahen Verwandten;
- Handänderungen infolge Güterzusammenlegungen;
- Handänderungen infolge Zwangsverwertung;
Zudem gilt kraft bundesgesetzlicher Bestimmung von Art. 103 FusG in sämtlichen Kantonen, dass bei Umstrukturierungen die Erhebung von kantonalen und kommunalen Handänderungsabgaben ausgeschlossen ist.
Steuerberechnung
Als Bemessungsgrundlage für die Handänderungssteuer dient grundsätzlich der für die Übertragung bezahlte Kaufpreis. Soweit kein solcher Kaufpreis vorhanden ist oder dieser offensichtlich zu tief angesetzt worden ist, wird entweder auf einen amtlichen Wert (Steuer- oder Katasterwert) oder den Verkehrswert der Liegenschaft abgestellt.
Der Steuertarif ist in der Regel proportional ausgestaltet und beträgt üblicherweise zwischen 1% und 3% der Bemessungsgrundlage.
Fazit
Bei der Handänderungssteuer handelt es sich um eine kantonale und/oder kommunale Steuer, welche nicht harmonisiert ist. Entsprechend gilt es, vorgängig zu einer geplanten Grundstückstransaktion stets die Gesetze und Verordnungen sowie die Steuerpraxis des Kantons, in welchem das betreffende Grundstück liegt, daraufhin zu prüfen, ob eine steuerpflichtige Handänderung vorliegt und ob gegebenenfalls ein Ausnahmetatbestand erfüllt sein könnte.
