Konzernrechnung: Korrekte Rechnungslegung im Konzern
Pflicht zur Erstellung einer Konzernrechnung
Ein Konzern stellt aus allgemeiner Sicht immer einen Unternehmenszusammenschluss dar, bei dem mindestens zwei oder mehr Unternehmungen ihre rechtliche Selbstständigkeit behalten, aber ihre wirtschaftliche Selbstständigkeit zum Zwecke der Erreichung eines übergeordneten gemeinsamen ökonomischen Ziels aufgeben. Dies trifft zumindest immer auf eine Tochtergesellschaft zu, die einer Muttergesellschaft (auch Holding, Dach- oder Obergesellschaft genannt) unterstellt ist. Somit besteht auch der kleinste Konzern immer mindestens aus einer Mutter- und einer Tochtergesellschaft.
Aus rechtlicher Perspektive findet sich für den Konzern eine Beschreibung im Schweizer Rechnungslegungsrecht, wo die Pflicht zur Konzernrechnung festgelegt ist. Als Konsolidierung wird die Zusammenfassung aller Einzelabschlüsse der zu einem Konzern gehörenden Unternehmen mittels Konzernrechnung verstanden, so als ob diese zusammen eine wirtschaftliche Einheit darstellen.
Gemäss Schweizer Rechnungslegungsrecht ist das Kontrollprinzip entscheidend, aus dem sich die Pflicht zur Erstellung der Konzernrechnung ableitet. So gibt Art. 963 OR vor, dass ein Unternehmen für die Gesamtheit der konsolidierten Unternehmen eine konsolidierte Jahresrechnung zu erstellen hat, wenn sie als juristische und rechnungslegungspflichtige Person ein oder mehrere andere rechnungslegungspflichtige Unternehmen kontrolliert.
Kontroll-Konzept
Gemäss Art. 963 Abs. 2 OR bestehen drei alternative Arten von Kontrollmöglichkeiten, nach denen eine juristische Person über ein anderes Unternehmen die Kontrolle ausüben kann und damit die Konzernrechnungspflicht beim kontrollierenden Unternehmen auslöst:
- eine Muttergesellschaft verfügt direkt oder indirekt (d.h. über andere von ihr kontrollierte Unternehmen) über die Mehrheit der Stimmrechte im obersten Organ eines anderen Unternehmens,
- eine Muttergesellschaft verfügt direkt oder indirekt über das Recht, die Mehrheit der Mitglieder des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans zu bestellen oder abzuberufen;
- eine Muttergesellschaft kann aufgrund der Statuten, der Stiftungsurkunde, eines Vertrags oder vergleichbarer Instrumente einen beherrschenden Einfluss auf ein anderes Unternehmen ausüben.
Vor allem die letztgenannte Kontrollmöglichkeit zeigt, dass es nicht darauf ankommt, dass ein beherrschender Einfluss auch sichtbar ausgeübt wird, sondern allein die Möglichkeit zur Beherrschung bereits ausreicht, um gemäss dem Kontroll-Konzept die Konzernrechnungspflicht auszulösen.
Ausnahmen von dem oben genannten Kontroll-Konzept und somit zugleich von der Pflicht zur Erstellung der Konzernrechnung gibt es gemäss Art. 963 Abs. 3 OR nur für den Fall, dass ein anerkannter Standard für die Erstellung der Konzernrechnung zur Anwendung kommt. In diesem Fall kann der Konsolidierungskreis auch abweichend vom Kontrollkonzept durch einen anerkannten Standard festgelegt werden.
Gemäss Art. 1 der Verordnung über die anerkannten Standards zur Rechnungslegung (VASR) kommen hierfür die folgenden Rechnungslegungsstandards in Frage:
- die «International Financial Reporting Standards» (IFRS) des International Accounting Standards Board (IASB);
- der «International Financial Reporting Standard for Small and Medium-sized Entities» (IFRS for SMEs) des IASB;
- die «Fachempfehlungen zur Rechnungslegung» (Swiss GAAP FER) der Stiftung für Fachempfehlungen zur Rechnungslegung;
- die «United States Generally Accepted Accounting Principles» (US GAAP) des Financial Accounting Standards Board;
- die «International Public Sector Accounting Standards» (IPSAS) des International Public Sector Accounting Standards Board.
Konsolidierung
Der Konzernabschluss erfordert gemäss dem Kontrollkonzept die Zusammenfassung der einzelnen Jahresrechnungen aller von einer Muttergesellschaft kontrollierten, rechtlich selbstständigen Konzerngesellschaften. Diese Zusammenfassung der Jahresrechnungen wird als Konsolidierung bezeichnet und erfolgt mit dem Ziel, die Unternehmensgruppe gegen aussen wie eine einzige Gesellschaft darzustellen. Die Konsolidierung erfordert demnach, sämtliche konzerninternen Transaktionen wie beispielsweise Innenumsätze durch Verkäufe einer Konzerngesellschaft an eine andere zu eliminieren, sodass lediglich die Transaktionen mit Dritten übrigbleiben.
Die in den Konzernabschluss einbezogenen Konzernunternehmen bilden zusammen den Konsolidierungskreis, wobei sich der Einbezug einer rechtlich selbstständigen Gesellschaft danach richtet, ob sie von der Muttergesellschaft kontrolliert wird (siehe Kontroll-Konzept oben).
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