Prestations salariales accessoires: Les conséquences fiscales
Dr. Alain Villard
Dr. Alain Villard, EMBA Taxation, est conseiller fiscal de groupe chez Hoffmann & Partner à Bâle. Auparavant, il a travaillé deux ans dans un bureau fiscal et six ans en tant que consultant de groupe. Ses domaines d’activité comprennent le droit fiscal de la taxe sur la valeur ajoutée, le droit fiscal des entreprises, le droit des procédures fiscales et le droit fiscal international ainsi que le droit fiscal de l’impôt anticipé, le droit de timbre, l’impôt sur les gains immobiliers et le droit fiscal sur le revenu. Depuis 2017, il est coéditeur et auteur du commentaire pratique de la loi fiscale bâloise et, depuis 2019, il enseigne le droit de la TVA à l’association commerciale de Bâle-Ville.
Aides de travail appropriées
Qualification du rabais au personnel
Le rabais de personnel est une réduction sur des biens ou des services en faveur d’un collaborateur. Cet avantage est toujours accordé sur la base d’un contrat valable, en général un contrat de travail.
Les directives de la Conférence Suisse des Impôts (CSI) n’assujettissent le rabais au personnel ou d’autres prestations accessoires à l’impôt que sous certaines conditions. Il s’agit notamment, pour les employeurs, de respecter leur obligation de déclarer les rabais accordés au personnel.
Conditions d’assujettissement à l’impôt
Principe
Les rabais accordés au personnel resp. les avantages accordés par l’employeur sur les biens et les services ne sont imposables que s’ils ne peuvent plus être considérés comme minimes au sens de la directive AVS. Pour l’année 2022, le caractère minime est donné jusqu’à un montant de CHF 2300.– (cf. Mémento AVS, p. 2; cf. également le guide pour remplir le certificat de salaire, note 62 dans l’édition 2023). Il convient de préciser ici que cette valeur n’est pas une franchise, mais une limite au-delà de laquelle la totalité du montant est imposable. En outre, il doit s’agir de marchandises destinées exclusivement à l’usage personnel du collaborateur et remises à un prix couvrant au moins le coût (prix de revient). Ces conditions doivent être remplies de manière cumulative. Le montant de la directive AVS a été retenu pour des raisons de simplicité, car l’intention n’était pas de créer une nouvelle franchise.
Marchandises destinées à l’usage personnel
Par marchandises destinées à un usage personnel, on entend en premier lieu celles qui ne sont pas utilisées à des fins commerciales. Si le collaborateur achète les marchandises ou les prestations de service, par exemple pour sa propre entreprise (activité lucrative indépendante en tant qu’activité secondaire) ou s’il revend les marchandises à des tiers, la limite ne s’applique pas. Les biens et les services destinés à la sphère privée, tels que le ménage et les loisirs ou autres, sont ainsi directement concernés.
Possibilité d’évaluation
Le certificat de salaire fait la distinction entre les prestations salariales accessoires évaluables (ch. 2.1–2.3) et celles qui ne peuvent pas être évaluées par l’employeur. Ces dernières sont indiquées comme un simple fait ou leur nature (sans montant) au chiff. 14 du certificat de salaire. Sont considérés comme évaluables les Fringe Benefits classiques (place de parc de l’entreprise, voiture à usage privé, téléphone portable à usage privé, participation de l’employeur au 2e pilier, primes d’assurance, intérêts anticipés, abonnements de train). Ces prestations salariales accessoires doivent être indiquées à leur valeur marchande habituelle. Si l’employeur ne participe à de telles prestations que sous la forme d’une réduction, cette contribution doit être indiquée dans le cer tificat de salaire.
Pour savoir si une prestation salariale accessoire est évaluable ou non, il faut se baser sur son enregistrement que l’on peut raisonnablement exiger du contribuable. Avec des mesures appropriées, toute prestation pourrait en principe être évaluée. Pour les places de parc des entreprises, on pourrait se baser sur le loyer usuel du marché dans un quartier donné. Les contributions aux primes d’assurance peuvent être comparées sans problème aux primes de tiers et les abonnements de train ont également leur prix. Si l’on va encore plus loin, il serait même possible de facturer les appels téléphoniques privés avec le téléphone professionnel sur la facture mensuelle. Il en va de même pour les kilomètres parcourus à titre privé avec la voiture d’entreprise sur la base du carnet de bord.
Pour les entreprises assujetties resp. les services du personnel, et surtout pour chaque collaborateur, ces prestations représentent généralement un travail de traçage disproportionné par rapport au substrat fiscal qui en résulte. Il ne faut pas non plus négliger la différence entre les PME et les grandes entreprises. La charge de travail liée à la perception d’avantages en faveur du personnel (par ex. primes d’assurance ou achats de marchandises par les collaborateurs) augmente de manière exponentielle dans les grandes entreprises et ne peut même pas être remplie en ce qui concerne certaines prestations salariales accessoires (par ex. appels privés avec le téléphone de l’entreprise, ces prestations n’étant pas soumises à la déclaration selon le ch. 11 et ne devant pas être déclarées par l’employeur, cf. ci-dessous ch. 5), sans parler de la possibilité de contrôle par l’employeur. C’est pour ces raisons que le droit fiscal se base sur des forfaits (par ex. 0,9% pour la part privée). D’une part, cela simplifie le prélèvement de la base de calcul et, d’autre part, cela tient compte de l’équité fiscale, puisque tout le monde est traité de la même manière.
Sur la base de ces réflexions, seul devrait être considéré comme évaluable ce qui peut être déterminé sur la base d’un pourcentage (avantage) ou sans grand effort par rapport au prix du marché (abonnement général, abonnement demi-tarif).
Prix de revient
L’employeur ne peut remettre à ses employés des marchandises, des produits ou éventuellement des services qu’au prix de revient. Si le prix de revient n’est pas respecté, il s’agit d’une prestation appréciable en argent accordée au collaborateur qui est soumise à l’impôt anticipé et comptabilisée dans le bénéfice du bilan fiscal.
Prestations salariales accessoires à des personnes proches du collaborateur
Selon le type de prestation salariale accessoire, les proches du collaborateur ou les personnes vivant sous le même toit que lui peuvent également bénéficier, par contre-coup, d’avantages. Dans ce contexte, les cartes de rabais libellées au nom du partenaire du collaborateur ou d’une personne vivant sous le même toit sont particulièrement visées. Dans ce cas – du moins du point de vue de l’administration fiscale de Zurich – l’avantage constitue une prestation directe à cette personne et donc un revenu imposable pour le collaborateur concerné. Pour cette raison, les cartes de rabais personnelles pour les personnes proches devraient être évitées dans toute la mesure du possible.
Dans l’optique du ménage, tout avantage, qu’il soit accordé au collaborateur ou à un proche, constitue une prestation ou une économie pour le compte du ménage et pourrait donc être imposé. D’autres modifications sont envisageables pour les avantages sur les primes d’assurance ou, par exemple, pour les offres de voyage (voir toutefois l’exception pour les voyages d’affaires au ch. 5 ci-dessous) dont profite l’ensemble du ménage ou la famille ou les partenaires.
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Respect de l’obligation de déclaration par l’employeur
Le certificat de salaire contient deux chiffres importants pour les prestations salariales accessoires et le salaire du personnel que l’employeur doit respecter: d’une part, le chiff. 2.3 (autres prestations salariales accessoires) et, d’autre part, le chiff. 14 (autres prestations salariales accessoires). Au chiff. 2.3 du certificat de salaire, il faut inscrire les prestations salariales accessoires versées à l’employé que l’employeur peut évaluer.
La limite de CHF 2300.– par an et par collaborateur proposée par la CSI tient compte des circonstances susmentionnées en ce qui concerne le travail de saisie. Toutefois, la question se pose de savoir comment ce montant doit être vérifié. Il est certain que l’employeur doit prendre des mesures organisationnelles pour être en mesure de prouver quels sont les collaborateurs qui se situent au-dessous de cette limite pertinente et qui reçoivent donc uniquement une mention correspondante sur les prestations salariales accessoires sous le chiff. 14 du certificat de salaire et ceux qui dépassent justement cette limite et dont le montant total doit donc être indiqué sous le chiff. 2.3 du certificat de salaire. En cas de doute, les employeurs peuvent se référer à la note 62 des directives de la CSI pour les prestations salariales accessoires spécifiques qui sont difficiles, voire impossibles à évaluer, et prouver qu’ils ont simplement fait une mention correspondante au ch. 14 sans indiquer le montant dans le certificat de salaire.
Selon le ch. III form. 11, les prestations suivantes de l’employeur au collaborateur ne doivent pas être indiquées dans le certificat de salaire:
- Abonnements demi-tarif des CFF remis gratuitement (pour les abonnements généraux)
- Avantages liés au chèque REKA jusqu’à CHF 600.– par an (seuls les avantages qui dépassent CHF 600.– par an doivent être déclarés)
- Cadeaux usuels de Noël, d’anniversaire et autres cadeaux similaires jusqu’à CHF 500.– par événement: pour les cadeaux en nature dépassant ce montant, le montant total doit être indiqué au chiff. 2.3 du certificat de salaire (pas de limite d’exonération !)
- Utilisation privée d’outils de travail (téléphone portable, ordinateur, etc.)
- Contributions aux membres d’associations et de clubs jusqu’à CHF 1000.– par cas: pour les cotisations dépassant ce montant, il faut indiquer le montant total (chiff. 15 du certificat de salaire).
- Contributions illimitées aux associations professionnelles
- Rabais sur les marchandises destinées à l’usage personnel et usuelles dans le secteur
- Cartes d’accès à des manifestations culturelles, sportives et autres manifestations sociales jusqu’à CHF 500.– par événement (seules les contributions dépassant CHF 500.– par événement doivent être déclarées)
- Paiement des frais de déplacement du conjoint ou du partenaire qui accompagne le salarié en voyage d’affaires
- Contributions aux crèches qui offrent des places réservées aux enfants du salarié
- Place de parking gratuite sur le lieu de travail
- Frais d’examens médicaux préventifs effectués à la demande de l’employeur ou de la caisse de pension
- Crédit de miles aériens: ils doivent être utilisés à des fins professionnelles
Remarques finales
Les rabais accordés au personnel et les prestations salariales accessoires constituent en principe un revenu imposable. Il est toutefois justifié que le droit fiscal procède à des différenciations destinées à alléger la charge de travail des employeurs en ce qui concerne la détermination de la base de calcul et qui tiennent en même temps compte de l’égalité de traitement des contribuables. La limite de CHF 2300.– (2022) par an se présente comme un instrument utile pour la qualification des prestations salariales accessoires en fonction de la manière dont elles sont indiquées dans le certificat de salaire (ch. 2.3 en termes de montant; ch. 14 sans indication de montant). Enfin, on peut retenir que la charge de travail liée à la perception des prestations salariales accessoires ne devrait pas être négligée par rapport au revenu imposable pour le fisc. En ce sens, il convient d’accorder une attention particulière au critère de capacité d’évaluation des prestations salariales accessoires en évitant que les autorités fiscales n’imposent des exigences disproportionnées.
