Contrôle TVA: Les clés de la réussite
Marc Nideröst
Marc Nideröst, LL.M. UZH International Tax Law, expert fiscal dipl., économiste d’entreprise HES dipl. Il dirige le département Conseil fiscal de la société fiduciaire et de révision Mattig-Sutter & Partner et s’est spécialisé au cours de ces dernières années dans le domaine de la fiscalité, essentiellement en faveur d’entreprises régionales, nationales et internationales ainsi que dans la TVA.
Contrôles TVA : Une bonne préparation en vaut la peine
Tout d’abord, le réviseur fiscal de l’AFC contacte par téléphone l’assujetti ou son représentant fiscal (par ex. bureau fiduciaire) afin de convenir de la date, du lieu et de la durée du contrôle TVA. Ensuite, une notification écrite est envoyée. Celle-ci ouvre un délai de 360 jours au cours duquel l’AFC doit effectuer et clôturer son contrôle. De plus, l’annonce du contrôle interrompt la prescription de sa fixation. Depuis 2010, celle-ci n’est plus que de deux ans. L’AFC a donc une limitation dans le temps après l’annonce du contrôle.
Pour préparer une révision de la TVA par l’AFC, ces documents devraient être mis à disposition:
- réconciliation annuelle des chiffres d’affaires et vraisemblance de l’impôt préalable (finalisation)
- décomptes TVA, y compris les décomptes de correction et de rectification
- preuves douanières d’exportations
- factures des débiteurs
- justificatifs de l’impôt préalable, y compris documents d’importation
- documents de calcul relatifs aux corrections de l’impôt préalable
Les documents pertinents doivent être rassemblés sans lacune pour toute la période de révision (en général les cinq dernières années). Les éventuelles rectifications et incohérences doivent être clarifiées au plus tard à ce moment-là.
La réconciliation du chiffre d’affaires et de l’impôt préalable comme base du contrôle TVA
La base de départ d’une réconciliation correcte du chiffre d’affaires sont les revenus selon le compte de résultat. À partir de ces produits, il faut éliminer les régularisations temporelles qui y sont contenues (par ex. les travaux en cours, les modifications du ducroire, les acomptes de clients, les provisions, etc.). Par ailleurs, les ventes d’actifs immobilisés, normalement comptabilisées dans les comptes de bilan, sont généralement soumises à la TVA, raison pour laquelle le bilan doit être vérifié en termes de ventes soumises à la TVA.
Pour qu’un rapprochement des chiffres d’affaires soit possible sans perdre trop de temps, il convient de respecter systématiquement le principe du produit brut lors de la tenue des livres comptables. Cela permet ainsi d’éviter que les produits soient comptabilisés comme des réductions de charges. Dans le cas contraire, ils doivent être identifiés et documentés lors de la réconciliation des chiffres d’affaires. Il peut également être utile de tenir des comptes de produits séparés par catégorie de taux d’imposition, par exemple chiffre d’affaires national/chiffre d’affaires étranger ou taux normal/taux réduit. En règle générale, de tels comptes de produits répartis selon des critères fiscaux ne sont toutefois possibles que pour les petites entreprises.
Schéma de rapprochement des chiffres d’affaires
Chiffres d’affaires selon les décomptes trimestriels
./. déclaration des années précédentes
+ chiffres d’affaires déclarés ultérieurement
= chiffres d’affaires selon décomptes
Chiffres d’affaires dans les comptes de produits (séparés par taux d’imposition)
+ Chiffres d’affaires comptabilisés via le bilan
+ Chiffres d’affaires comptabilisés via les charges
+/– régularisations temporelles
= Chiffres d’affaires selon comptes annuels
Chiffres d’affaires selon décomptes
./. Chiffres d’affaires selon comptes annuels
= Différence
Il doit ressortir de la concordance de l’impôt préalable que les impôts préalables ont été rapprochés des impôts préalables déclarés, conformément aux comptes d’impôt préalable ou à d’autres enregistrements. Avec la concordance de l’impôt préalable, on n’a cependant pas encore vérifié si l’on a fait valoir trop ou trop peu d’impôt préalable. Pour cela, il est recommandé d’établir ce que l’on appelle une vraisemblance de l’impôt préalable.
Schéma de vraisemblance de l’impôt préalable
Postes de charges selon le compte de résultat et investissements selon le bilan ou le fichier des immobilisations multipliés par le taux de TVA (théorique) qui y est inclus moins la correction nécessaire de l’impôt préalable (si des chiffres d’affaires exclus de la TVA sont réalisés ou si des activités non-entrepreneuriales sont effectuées) ceci comparé aux déductions de la TVA en amont dans les quatre décomptes trimestriels.
Les enregistrements relatifs à l’exécution de la concordance des chiffres d’affaires ainsi qu’aux corrections effectuées en cas d’écart doivent être conservés avec les autres documents relatifs au décompte TVA afin de pouvoir être consultés en cas de contrôle de l’AFC.
Les principaux postes de risque de TVA
L’assujetti devrait accorder une attention accrue aux thèmes suivants. Les documents relatifs à la TVA doivent être préparés en permanence de manière qu’un contrôle de l’AFC puisse avoir lieu à tout moment. Il est essentiel de clarifier et de documenter de manière approfondie le traitement de certaines opérations et de certains contrats en matière de TVA. Pour les transactions complexes et importantes, il est recommandé de demander des renseignements contraignants à l’AFC.
1. Qualification et répartition des chiffres d’affaires
Les chiffres d’affaires sont divisés en chiffres d’affaires imposables (à partir du 01.01.2024: 8,1%, 2,6%, 3,8%), exclus ou exonérés du champ de l’impôt ainsi qu’en chiffres d’affaires gracieux ou en non-chiffres d’affaires. Si les prestations sont combinées, la détermination est encore plus difficile.
2. Opérations de compensation
Si deux prestations sont compensées l’une par l’autre, les deux prestations doivent être évaluées (et éventuellement imposées) séparément. De telles compensations sont fréquentes dans le domaine du sponsoring.
3. Changements d’utilisation
Si le rapport entre les chiffres d’affaires imposables et non-imposables change, l’impôt sur les prestations à soi-même est dû dans certaines circonstances ou un dégrèvement fiscal peut être revendiqué.
4. Trace d’audit
Par trace d’audit, l’AFC entend le suivi des opérations commerciales depuis le document individuel jusqu’au décompte TVA en passant par la comptabilité, mais aussi dans le sens inverse. Cette trace d’audit doit être garantie à tout moment, même par échantillonnage, sans perte de temps. Il n’est pas important de savoir si des moyens techniques sont utilisés pour la tenue des livres comptables et l’archivage ni lesquels. La trace d’audit exige notamment
- une structure claire des livres de comptes ainsi que des textes comptables compréhensibles dans les comptabilités et les journaux
- des pièces justificatives avec des mentions d’imputation et de paiement
- un classement et une conservation ordonnés et systématiques des livres comptables et des pièces justificatives.
Les écritures collectives ou le regroupement de plusieurs systèmes (par ex. systèmes de facturation et de caisse) dans un grand livre peuvent représenter des défis particuliers dans la justification des faits pertinents pour l’impôt. Des critères de classement communs ainsi que l’accès aux données par des fonctions de tri et de filtrage facilitent la preuve.
5. Preuves d’exportation et autres preuves
Les exportations de marchandises doivent être justifiées par des certificats d’exportation délivrés par les douanes. Pour les livraisons à l’étranger et les prestations de services à l’étranger, la preuve doit être apportée sur la base de la comptabilité et des justificatifs.
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6. Conservation des documents pertinents
Tous les documents pertinents, tels que les copies des factures sortantes et entrantes ainsi que d’autres justificatifs doivent être conservés pendant au moins six ans, les justificatifs relatifs aux biens immobiliers pendant au moins 26 ans.
7. Obligation fiscale à l’étranger
Même si les livraisons à l’étranger et les prestations de services ne sont pas soumises à la TVA suisse, il peut en résulter des risques de TVA. Souvent, ces prestations sont soumises à une législation fiscale étrangère.
Les transactions en chaîne et triangulaires représentent un défi particulier dans ce contexte. Il y a opération en chaîne lorsqu’au moins trois fournisseurs concluent des transactions sur le même bien et que ces transactions sont exécutées par le fait que le dernier acquéreur de la chaîne va chercher le bien de la livraison chez le premier fournisseur ou le fait chercher par un mandataire (transitaire, transporteur) (livraison avec prise en charge). Une autre possibilité est que le premier fournisseur de la chaîne transporte ou expédie le bien au dernier acquéreur (livraison de biens transportés ou expédiés). Dans le cadre du transport transfrontalier, de telles transactions présentent des risques en matière de TVA.
8. Déduction/correction de l’impôt préalable
Pour qu’une déduction de l’impôt préalable puisse être effectuée, il faut qu’il y ait un reçu de facture conforme à la TVA (pour les importations de marchandises, il faut en outre une attestation concernant l’impôt sur les importations, qui doit généralement être archivé électroniquement) et que la prestation acquise soit utilisée à des fins imposables. Si des prestations sont utilisées aussi bien pour des opérations imposables que pour des opérations exclues ou pour des non-opérations (utilisation dite mixte), la déduction doit être corrigée au prorata. La détermination de la correction est exigeant.
9. Prestations au personnel ou à des personnes proches
Les relations de prestations entre l’entreprise assujettie et son personnel ainsi que les propriétaires et leurs personnes proches constituent un thème particulier en matière de TVA. La pratique administrative en la matière est très détaillée et est régulièrement précisée et adaptée, la dernière fois sous la forme de l’Info TVA 08 Parts privées adaptée en août 2021.
10. Transactions internes au groupe
Sont considérées comme des transactions soumises à la TVA les opérations (y compris les imputations de coûts) réalisées aussi bien entre des sociétés liées qu’entre un établissement stable et sa maison mère à l’étranger. Pour ces transactions, les conséquences fiscales et les justificatifs correspondants doivent être respectés de la même manière que pour les transactions entre tiers (facturation, décompte du chiffre d’affaires et remboursement de l’impôt préalable, décompte de l’impôt sur les acquisitions, éventuellement corrections de l’impôt préalable, etc.) Dans certaines circonstances, une imposition de groupe peut permettre une optimisation.
11. Biens immobiliers
Le traitement des biens immobiliers est un domaine particulièrement risqué dans le droit de la TVA. Il existe différentes particularités dont il faut tenir compte, comme la délimitation entre la vente d’un bien immobilier exclue du champ de la TVA et la fourniture de prestations de construction imposables, les changements d’affectation, les possibilités d’option en cas de location et de vente, l’assujettissement des consortiums, etc. Il est dans la nature des choses que les différences de montants deviennent rapidement importantes.
12. Changements dans l’environnement de l’entreprise
Les fusions ou les scissions d’entreprises et les ventes d’établissements et de parties d’établissements ainsi que les simples changements de nom ou de domicile sont pertinents en matière de TVA. Pour certaines cessions, la procédure de déclaration doit être appliquée. Mais les changements de locataires ou les modifications de la gamme de produits doivent également être planifiés en tenant compte de la TVA.
Contrôle sur place
Sur place, l’expert de l’AFC se fait une idée de l’activité et de l’organisation de l’entreprise. Pour un démarrage en douceur, il est conseillé d’organiser une réunion préliminaire avec les responsables (gérant, comptable, fiduciaire, etc.). Dans un deuxième temps, le réviseur TVA vérifie l’exhaustivité et l’exactitude des déclarations établies par l’assujetti sur la base de la comptabilité, des pièces comptables et des factures. Outre des opérations de contrôle approfondies, l’expérience montre que l’accent est mis sur des thèmes tels que les parts privées, l’impôt sur les acquisitions, les prestations à soi-même, les livraisons à des personnes proches, les opérations exclues et exonérées et les corrections de l’impôt préalable.
Évaluer les résultats
L’expert de l’AFC discute du résultat de sa révision avec l’assujetti et lui remet le résultat du contrôle (calcul provisoire de la charge supplémentaire ou du crédit). L’assujetti reçoit peu de temps après l’avis d’évaluation définitif par courrier.
Important: Jusqu’à sa réception, il est possible d’avoir un dialogue informel avec l’AFC.
Cela permet de résoudre rapidement et simplement d’éventuels désaccords ou divergences d’opinions. Une fois l’avis d’évaluation écrit reçu, les corrections ne sont généralement plus possibles que par voie de recours. Le contrôle se termine par le paiement sans réserve de la créance supplémentaire.
Si l’on n’est pas d’accord avec le résultat du contrôle, il faut demander une décision susceptible de recours. Après l’établissement de cette décision, une opposition n’est possible que dans le délai de 30 jours. Le paiement de la créance supplémentaire n’est recommandé que sous réserve expresse de l’examen d’un recours.
Conclusion
L’objectif de l’assujetti doit être de répondre à toutes les questions résultant du contrôle de la TVA avant que la décision d’estimation ne soit rendue. Pour cela, une bonne préparation est nécessaire. Celle-ci donne d’ailleurs la certitude que l’entreprise a identifié les opportunités et les optimisations en matière de TVA.
