Compte de résultat: Organisation et structure minimale
Prof. Dr. Marco Passardi
Prof. Dr. oec. publ. Marco Passardi est professeur titulaire en comptabilité à la Haute école de Lucerne, Institut des services financiers IFZ, à Zug, depuis le 1er septembre 2012. Auparavant, il a été professeur à la ZHAW de 2006 à 2012. Ses domaines de recherche et de consultation se situent dans le contexte de la comptabilité et de la présentation des comptes selon le CO, Swiss GAAP RPC et les IFRS. Marco Passardi est chargé de cours aux universités de Zurich et de Neuchâtel, ainsi que membre du corps professoral de base d'EXPERTsuisse. Il agit également en tant que conférencier et expert pour diverses organisations et institutions du domaine économique et financier. Il a effectué ses études spécialisées à l'Université de Zurich, où il a obtenu son doctorat en comptabilité municipale en 2003. Il a également obtenu un Master of Advanced Studies en éducation secondaire et supérieure en 2002. En 2017, Marco Passardi a été invité en tant que professeur invité par l'Université de Melbourne, en Australie.
Structure minimale du compte de résultat
Le législateur a renoncé à préciser ce qu'il fallait entendre par «hors exploitation». Étant donné que la structure minimale du compte de résultat est obligatoire en ce qui concerne l'ordre et le contenu (seul le type de compte de résultat est facultatif), l'imputation en tant que «hors exploitation» mérite une analyse séparée.
Délimitation avec le bilan et le tableau de financement
Bilan
Une telle subdivision n'est pas exigée pour la publication du bilan, bien que celui-ci puisse également contenir des actifs et des dettes à des fins étrangères à l'entreprise. Une subdivision (volontaire) pourrait toutefois être considérée comme admissible, pour autant qu'elle n'enfreigne pas les prescriptions en matière de structure.
Tableau des flux de trésorerie
Pour toutes les entreprises qui établissent également un tableau de financement (actuellement obligatoire pour les «grandes entreprises»), il est essentiel de comprendre que la subdivision exploitation/hors exploitation/extraordinaire effectuée dans le compte de résultat est une opération limitée à cette partie des comptes annuels. Il serait très inhabituel (mais pas formellement interdit) de diviser les flux de trésorerie liés à l'activité en parties opérationnelles et non opérationnelles dans les états financiers selon le CO.
Certaines entreprises sont également tenues de publier en sus des comptes conformes à une norme comptable reconnue. Selon les Swiss GAAP RPC 4 ou l'IAS 7, une subdivision en opérationnel/non opérationnel serait considérée comme non autorisée. Le fait que la désignation linguistique «... de l'activité commerciale» (en anglais «operating activities») suggère quelque chose de complètement différent n'est pas pertinent ici.
Interprétation et conclusion
En s'appuyant sur le manuel d'audit (HWP) de la Chambre fiduciaire suisse ainsi que sur les Swiss GAAP RPC 3, chiffre 18, on peut donc, dans une interprétation possible du Code des obligations, qualifier d'opérations étrangères à l'entreprise celles qui peuvent être clairement distinguées de «l'activité commerciale habituelle de l'entreprise». Le critère «se produisant rarement» ne doit toutefois pas être utilisé à cet effet: les charges et les produits hors exploitation apparaissent souvent régulièrement (s'il s'agissait d'événements rares, il faudrait discuter d'une imputation en tant qu’«extraordinaire»).
D'un point de vue pratique, cette délimitation de l'activité «ordinaire» et de l'activité «extraordinaire» devrait souvent conduire à des marges de manœuvre (plus importantes) non souhaitées en matière d'inscription au bilan. La délimitation est en outre un corps étranger du point de vue des normes comptables mondiales: ni les IFRS ni la directive comptable de l'UE (directive 2013/34/UE) ne proposent une différenciation à cet égard. Il est donc recommandé d'appliquer avec beaucoup de retenue la qualification de produits et de charges comme «hors exploitation», car en fin de compte, tous les produits et charges doivent pouvoir être justifiés par des décisions de stratégie commerciale.
Voici quelques exemples d'événements qui, bien qu'ils ne soient pas forcément annuels, sont typiques de l'entreprise (et ne peuvent donc pas être comptabilisés comme des résultats hors exploitation):
- adaptation ou modification des paramètres pour quantifier les provisions pour prestations de garantie
- événement client organisé tous les quatre ans.
Le plan comptable PME développé par veb.ch ne prévoit pas de subdivision supplémentaire pour les charges et les produits hors exploitation; il serait donc important d'expliquer/de publier les opérations déterminantes dans l'annexe aux comptes annuels. Il a déjà été mentionné que les charges et produits hors exploitation doivent également être présentés séparément («principe du brut»); la présentation d'un résultat hors exploitation dans le compte de résultat, avec une simple publication des charges et produits hors exploitation dans l'annexe, n'est pas conforme à la loi révisée.
